结账与汇缴 资产损失财税处理有变化

月有阴晴圆缺，物有新旧盈损。资产损失是企业发展路上不可避免的现象。每每财报结账时，或者企业所得税汇算清缴前，各种纷至沓来的事项让会计人员都有“恨到归时方始休”的感受。本文根据新的会计准则与企业所得税汇算清缴申报和征管的规定，就资产损失的处理提纲挈领地进行简要分析。

 

实际损失和法定损失

 

做好损失扣除，要分清实际损失和法定损失的界限，否则张冠李戴，事倍功半。

 

《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）规定，实际资产损失是企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失 ，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除 ；法定资产损失是企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失 ，应当在企业具备证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。

 

实际损失和法定损失二者的主要区别：一个是实际处置、转让，另一个是未实际处置转让。

 

法定资产损失不关注是否实际处置、转让资产，是把核心放在是否有足够的证据证明损失已经发生，不是用事实说话，是用证据说话。比如应收账款的坏账损失，就属于法定资产损失，而固定资产清理产生的损失就属于实际损失。

 

另一个区别是：实际损失准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年；法定损失应在申报年度扣除。

 

纳税申报

 

纳税申报时，根据新政策，关注申报表和征管要求的调整。主要为以下两个方面：

 

1.《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》（A105090）调整填报项目

 

根据《国家税务总局关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第15号）的规定，将资产损失相关资料改为由企业留存备查的规定，对表单行次进行了重新设计。

 

纳税人申报资产损失时，不再划分为清单申报和专项申报，而是按照资产损失的类别进行填报。行次设计主要参考《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告〔2011〕25号）中的资产损失类型，结合企业资产核算类型，划分为现金及银行存款损失、应收及预付账款坏账损失、存货损失、固定资产损失等类型。

 

2. 关注增加“分支机构留存备查的资产损失”行次

 

纳税人在《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》（A105090）第1至27行按资产类型填报留存备查的资产损失情况，跨地区经营汇总纳税企业在第1行至27行应填报总机构和全部分支机构的资产损失情况，并在第29行填报各分支机构留存备查的资产损失汇总情况。

 

损失确认依据

 

《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）对各项损失如何确认都做了明晰的规定，包括应收及预付款项坏账损失、存货损失、固定资产损失、无形资产损失、投资损失等损失都进行了条分缕析的规定。

 

但需要特别提醒的是，根据《国家税务总局关于商业零售企业存货损失税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2014年第3号 ）的规定，一是关于商业零售企业资产损失清单申报问题。商业零售企业存货因零星失窃、报废、废弃、过期、破损、腐败、鼠咬、顾客退换货等正常因素造成的损失，为存货正常损失。存货正常损失可以采用清单申报的方式进行企业所得税纳税申报。同时，企业在进行清单申报时，还需要出具损失情况的分析报告。二是关于商业零售企业资产损失专项申报问题。商业零售企业存货因风、火、雷、震等自然灾害，仓储、运输失事，重大案件等多种非正常因素形成的损失，为存货非正常损失。

 

另外，根据国家税务总局公告2011年第25号文件的有关规定，存货非正常损失应当以专项形式进行企业所得税纳税申报。存货单笔（单项）损失超过500万元以上的，由于金额较大，因此，无论何种因素形成的，均应当以专项申报方式进行企业所得税纳税申报。

 

举例分析

 

甲公司2019年发生如下业务：

 

1.购进的一台设备达到使用年限正常报废，该设备账面原值10万元，已提折旧8万元，报废时残值收入1.13万元（含销项税），清理费用5000元；

 

2. 2017年末应收乙公司账款5万元，已计提准备金1万元，业务员小张赔偿1万元。2018年，乙公司破产，该账款已确定无法收回。

 

解析：

 

1、设备正常报废损失

 

（1）设备清理

 

借：固定资产清理　　　　20000

 

　　累计折旧　     　　　 80000

 

　贷：固定资产   　　　　　100000

 

（2）残值收入

 

借：银行存款　　 　  　  11300

 

　贷：固定资产清理 　　　10000

 

　　　应缴税费——应交增值税（销项税额）      　　1300

 

（3）清理费用

 

借：固定资产清理  　　　   5000

 

　贷：银行存款　  　　　　　5000

 

（4）资产损失的账载金额＝20000－10000＋5000＝15000（元）。

 

借：营业外支出 ——处置固定资产净损失              15000

 

　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　15000

 

税务处理如下：

 

（1）确定损失类别。该设备正常报废属于固定资产损失。

 

（2）税收计算的设备报废损失：资产损失计税基础20000元，资产处置收入5000元（10000－5000），赔偿收入为0元。

 

资产损失的税收金额＝资产计税基础－赔偿收入－资产处置收入＝20000－5000－0＝15000（元）。

 

纳税调整金额＝资产损失的账载金额－资产损失的税收金额＝15000－15000＝0（元），税会无差异。

 

2、应收乙公司账款损失

 

乙公司破产，该账款于2018年已确定无法收回，资产损失的账载金额30000元（50000－10000－10000），会计处理如下：

 

借：资产减值损失 （或信用减值损失）　 30000

 

　　坏账准备        　　　　　　　　　　 10000

 

　　其他应收款——小张　　　　　　     10000

 

　贷：应收账款　      　　　　　　　　　　　50000

 

税务处理如下：

 

（1）确定损失类别。应收乙公司账款损失属于应收及预付款项坏账损失。

 

（2）税收计算的设备报废损失：资产损失计税基础50000元，资产处置收入0元，赔偿收入10000元。

 

资产损失的税收金额＝资产计税基础－赔偿收入－资产处置收入＝50000－0－10000＝40000（元）。

 

纳税调整金额＝资产损失的账载金额－资产损失的税收金额＝30000－40000＝－10000（元），纳税调减10000元。

 

注意：

 

1. 存货盘盈或盘亏都通过“待处理财产损溢”科目过渡，最后转入“管理费用（一般经营损失）”或“营业外支出（非常损失）”科目，而固定资产盘亏通过“待处理财产损溢”科目过渡，在转入“营业外支出”科目，固定资产盘盈是通过“以前年度损溢调整”科目过渡，在转入“固定资产”科目。

 

2. 会计处理，关注新金融资产准则下，坏账准备的计提不再通过“资产减值损失” 科目，而是通过“信用减值损失”科目。