从税务律师视角看纳税筹划

    近年来纳税筹划越来越受到企业的广泛关注。但笔者注意到，有些纳税筹划方案虽然起到了为企业节税的效果，但却由于未能考虑了相关因素，反而因纳税人法律风险成本增加而得不偿失。作为税务律师，本文将借一则案例同大家探讨涉诉风险成本在纳税筹划中的重要影响。 

    [案例]W公司有一处闲置的房产欲对外出租，该公司已与X公司达成合意，以每年租金120万元将房屋租于X公司做仓库储存电子产品。因考虑到税收问题，W公司为其租赁行为进行了纳税筹划。 

    （注：W公司闲置房产原值800万元，其所在地规定：从价计征房产税的扣除比例为30%.） 

    W公司纳税筹划过程如下： 

    筹划前：W公司与X公司签订《租赁合同》，每年租金120万元，租期一年。 

    需缴纳税金如下： 

    营业税120×5%=6（万元） 

    城建税及教育费附加：6×（7%+3%）=0.6（万元） 

    房产税：120×12%=14.4（万元） 

    印花税：120×1‰=0.12（万元） 

    企业所得税：（120－6－0.6－14.4－0.12）×25%=24.72（万元） 

    税金合计：6+0.6+14.4+0.12+24.72=45.84（万元） 

    净收益：120－45.84=74.16（万元） 

    筹划后：W公司与X公司签订《仓储合同》，年仓储费用为120万元，为此 

    W公司需雇佣2名仓库保管员，年薪共3.6万元。 

    需缴纳税金如下： 

    营业税120×5%=6（万元） 

    城建税及教育费附加：6×（7%+3%）=0.6（万元） 

    房产税：800×70%×1.2%=6.72（万元） 

    印花税：120×1‰=0.12（万元） 

    企业所得税：（120－6－0.6－6.72－0.12）×25%=26.64（万元） 

    税金合计：6+0.6+6.72+0.12+26.64=40.08（万元） 

    净收益：120－40.09－3.6=76.31（万元） 

    筹划后企业节税比例为12.57%，净收益增加2.15万元。 

    在W公司上述纳税筹划方案中，筹划前后营业税、城建税、教育费附加及印花税均无变化，但房产税却相差14.4－6.72=7.68万元，即使剔除所得税税收挡板的影响，仍节税7.68×（1—25%）=5.76万元。房产税减少的原因为，房产税有从价计征和从租计征之分。《房产税暂行条例》及有关政策法规规定：房产自用的，其房产税依照房产余值1.2%计算缴纳，即：应纳税额＝房产原值×（1—30%）×0.12%；房产用于租赁的，其房产税依照租金收入的12%计算缴纳，即：应纳税额＝租金收入金额×12%.近几年房地产价格飙升，房屋租赁价格也水涨船高，但会计账簿记载的房屋原值却不随房产市价上涨而变化，故采取从租计征方式计算出的房产税税额往往会远远高于从价计征的税额，于是很多“租赁变仓储”的纳税筹划方案应运而生。但是这乍看确实能使净收益增加的纳税筹划方案确实能使企业得到实实在在的利益吗？笔者认为不尽然。如果在纳税筹划中加入涉诉风险成本的考虑，完全可能得出不同的结论。下面笔者试分析W公司“租赁变仓储”纳税筹划后增加的涉诉风险。 

    根据《合同法》及相关法律规定，租赁合同中出租人和仓储合同中保管人的法律义务不尽相同，W公司如和X公司签订《仓储合同》，除了要承担提供符合用益状态之房屋、对房屋进行修缮等与租赁合同相同的法定义务外，还将承担以下仓储合同特有的法律义务： 

    1、按照约定接受交付仓储物的义务。 

    我国《合同法》第384条规定了保管人的验收义务：“保管人应当按照约定对入库仓储物进行验收。保管人验收时发现入库仓储物与约定不符合的，应当及时通知存货人。保管人验收后，发现仓储物的品种、数量、质量不符合约定的，保管人应当承担损害赔偿责任。”根据上述规定，W公司仓库保管员应对X公司交送储存的电子产品的品名、规格、数量、外包装等进行检验与核查，以确定其处于适于保管的良好状态。如果经验收后，仓储电子产品在各方面都符合约定的，其后出现的各种瑕疵都应由W公司承担。该法定义务意味着W公司可能因验收过程不当而对入库前仓储物的瑕疵承担赔偿责任，从而陷入诉讼。 

    2、给付仓单的义务。 

    《合同法》第385条规定：“存货人交付仓储物的，保管人应当给付仓单。”第386条规定：“保管人应当在仓单上签字或者盖章。仓单包括下列事项：（一）存货人的名称或者姓名和住所；（二）仓储物的品种、数量、质量、包装、件数和标记；（三）仓储物的损耗标准；（四）储存场所；（五）储存期间；（六）仓储费；（七）仓储物已经办理保险的，其保险金额、期间以及保险人的名称；（八）填发人、填发地和填发日期”仓单是仓储保管人在收到仓储物时向存货人签发的表示已经收到一定数量的仓储物，并以此来代表相应的财产所有权利的法律文书。因此W公司应在收取X公司仓储物后制作仓单交付X公司，W公司因此而可能产生的法律风险有聘用的保管员误填仓单项目或者填仓单过程中舞弊而引发诉讼。 

    3、妥善保管仓储物的义务。 

    《合同法》第394条规定：“储存期间，因保管人保管不善造成仓储物毁损、灭失的，保管人应当承担损害赔偿责任。”W公司接受的X公司仓储物为电子产品，此类保管物因体积小、价值高，失窃的可能性较高，而且电子产品在存储过程中防震荡、防潮等要求均较高，因此W公司保管过程中稍有疏漏即可能承担保管物损害赔偿责任。 

    4、异状通知义务。 

    《合同法》第389条规定了保管人的异状通知义务：“保管人对入库仓储物发现有变质或者其他损坏的，应当及时通知存货人或者仓单持有人。”依此规定W公司在对仓储物验收入库后，则应尽善良管理人的义务，以足够谨慎对仓储物进行监督检查。如果在仓储物储存过程中，发现仓储物有变质或其他损坏，或有发生此种变质或损坏的危险时，应及时通知X公司，使其及时知道损坏的发生，从而尽早采取相应措施，避免更大的损失出现。 

    5、返还仓储物的义务。 

    仓储合同约定的保管期限届满，或者因其他事由中止合同时，保管人应将储存的原物返还给存货人或仓单持有人，不得无故扣押仓储物。关于仓储期间，《合同法》第391条规定：“当事人对储存期间没有约定或者约定不明确的，存货人或者仓单持有人可以随时提取仓储物，保管人也可以随时要求存货人或者仓单持有人提取仓储物，但应当给予必要的准备时间。”在返还仓储物的过程中，W公司可能由于保管员错发、漏发、多发货物或取货时间协调等原因另双方产生纠纷，从而遭受诉讼。 

    综上，W公司虽然因“租赁变仓储”筹划而节省了2.15万元的税后收益，但却同时也因上述方案大大增加了产生法律纠纷、引发诉讼的法律风险。如考虑增加的种种可能引发诉讼的风险成本，W公司的决策者是否会再采纳这节省两万多元的纳税筹划方案呢？答案显然不再是绝对肯定。 

    纳税筹划是一门综合性、实践性、动态性的工作，其成功取决于各个相关因素的综合作用，忽视了任何一方面的成本都可能导致看似划算，但实际操作中得不偿失的结果。因此，笔者再次提醒广大企业，不妨进行上述纳税筹划时结合自身情况增加法律风险评估这一环节，以期得到最佳方案。